Reglamentación del Impuesto a las Ganancias a través del Dto. 916/04 (cont.)

Dr. Israel Chalupowicz

Análisis del Dto. 916/04

Ustedes tienen el fascículo, es breve, me llevó largo tiempo, prepararlo, redactarlo, porque uno hace una especie de tomografía del articulado para descubrir y acá qué es lo que hay atrás de cada norma del reglamento.

El objeto es el reglamento sancionado, por el D.916, publicado el viernes 23 de julio del corriente año. ¡Oh coincidencia a los nueve meses de sancionada la ley que pretende reglamentar! Lo cual significaría como excusa decir fue sancionado en tiempo correcto. O sea, desde la aparición de la ley se fue gestando el reglamento y dio a luz el viernes 23 de julio en el B.O. con una especie de coincidencia que no es motivo de los medios, esto no tiene reating como para decir, miren lo que ha aparecido hoy, noticias sociales, ha aparecido el D.916. Este, decreto muy extenso, tiene una gran virtud, aunque parezca mentira, es la realidad, los considerándos.

Los considerándoos del decreto, deben ser leídos muchos más allá que el articulado, porque los considerándoos del decreto son como una especie de explicación detallada y minuciosa del por qué de las reformas introducidas en el decreto. Esto no abunda en las normas legales y menos en las resoluciones generales que dicta la AFIP, lamentablemente, donde el antecedente de una RG es tan importante como la parte impositiva y hay textos o editoriales, que no viene al caso, que transcribe para reconocimiento general y nuestro que omiten los considerándoos. Y creo, que eso es un error, el considerando ilustra el sentido, la intención del legislador o seudo legislador de por qué saca tal norma o emite tal disposición.

Estos considerándoos están en el decreto muy extensos merecen leerse, es extenso si lo leo se nos va el tiempo, y a lo mejor están esperando tomar un café, cosa que no se va a estirar. Pero, valoro muchísimo esa cuestión, porque explica lo que después en cada artículo se transforma en algo engorroso, que es decir ¿y esto qué significa en la reforma de esta reglamentación del impuesto a las ganancias? ¿Y cómo nos puede afectar?

Operaciones sospechosas

Obviamente se refiere a dos aspectos que son, el de precio de transferencia, operación de comercio exterior, vinculación funcional o vinculación no solamente económica entre sujetos los locales y del exterior, y entre sujeto del exterior establecimiento de propiedades de sujetos locales, del exterior que tienen vinculación con otros. Con los cuales, esto justificaría que en más de un caso hubiese un asesoramiento profesional para viajar a otro país, donde hay un establecimiento o sucursal de un contribuyente argentino, el fisco enviara emisiones especiales y trabajara en otro país para averiguar qué pasa con ese tema. Es un tema bastante atractivo como elemento para conocer otras jurisdicciones.

Además no es tanta ironía, fíjense lo que esta sucediendo en estos meses con la explosión de la economía china. Donde se aclara muy concretamente, para hacer negocios con los chinos, viajen a China, estén allí. Algo me acuerdo de historia donde se decía que los fenicios eran grandes traficantes y su objeto era comerciar, la historia del ser humano es la misma. Ese es su desenvolvimiento, viajen a China instálense y van a poder hacerlo. Lo que no entiendo es qué clase de aplicativo puede tener el fisco chino para poder procesar la información, a mí resulta algo difícil de poder entenderlo. En tal caso, si alguno de ustedes viaja tráiganos el B.O. para ver qué clase de resoluciones saca, pero debidamente traducidos.

Toda esta reforma tiene dos bloques, el tema de comercio exterior y el tema de capitalización exigua, o para darle nivel a la reunión, se dice fine capitalitation, capitalización débil, poca capitalización.

El otro es el tema de operaciones de comercio exterior y cuya raíz viene con la ley 25784. Es más importante refrescar la memoria de la ley 25784, que a veces el propio reglamento, que lo que hace es resolver aspectos puntuales de uso. Y en el universo de colegas y asistentes es muy posible que pocos tengan vinculación con las operaciones de comercio exterior, como fuente de trabajo, están más ocupados con la facturación, el registro al día, evitar clausuras, si esta puesto el CAI, cómo se presenta la DDJJ, el aplicativo, hay que pagar. Y estos temas, yo diría son más exquisitos. Son más exquisitos, porque se refiere a este tipo de acciones.

En la ley 25784, que es la base, yo me permití en el fascículo refrescar la memoria lo que a mí entender era lo más relevante de esa ley. Recuerden que esa ley fue producto de un proyecto remitido por el poder ejecutivo, por supuesto, varios meses antes y que desató una enorme polémica, petición de los sectores interesados, para que no se sancione la reforma vinculada específicamente con los comoditis. Y comoditis que es un vocablo del idioma inglés, en mí fascículo puse la acepción en castellano de lo que significan comoditis, en inglés en una palabra define un montón de cosas, en nuestro idioma no conozco la traducción expresa, son mercaderías o géneros de uso común en el comercio.

Pero, imagínense cada vez que uno dice comoditis, reemplaza por toda una frase no es muy práctico que digamos. Pero, sabemos de que se trata. Y ese tema dio lugar a que la inserción dentro de la ley de una presunción que es el de la actividad a través de intermediarios, brokers, que le dicen, y sujetos que son casi sujetos virtuales, no necesitan galpón, no necesitan fábrica, tener alguna oficina hoy con las notboock, y con la transmisión Inalámbrica van por todo el planeta, no se saben dónde están. Pero el que comercia, sobre todo exportadores sí sabe donde están, porque ese es la parte vinculada con el comercio exterior, al tener localización yo diría, geográficamente a veces no localizada, localización casi virtual, la asociación de ideas que yo me hice es que esa persona vive en alguna isla del Caribe preferentemente, o del Pacífico, unos hermosos cocoteros y arena blanca, es lo que se llama paraíso fiscal.

¡Qué lindo eso no! poder estar ahí, no hay resoluciones, no hay aplicativos, toca la tecla y hace negocios, tiene cuenta no sé en qué banco, en forma lícita. No estoy apañando otra cuestión, son especialistas en conectar vendedores con compradores y a veces sucede que empresas locales, sobre todo los grandes sectores exportadores de los productos primarios como pasó con el boom de la soja y como tenemos el petróleo, ustedes saben que nosotros somos un país exportador de productos desde siempre, mayoritariamente sin valor agregado, son productos de la naturaleza, ese es el gran problema de uno haber aplicado una política como la de Carlos Pellegrini, en función de la industrialización, que tienen vinculación absoluta o que son ellos mismos en distintos países. A veces se producen triangulaciones, a veces ha aparecido un tema por el cuál estaba prohibido a cierto país importar productos argentinos como represalia. Y sin embargo, los productos llegaban, ¿por qué? a través de una triangulación.

O sea, la habilidad humana para hacer negocios y conseguir cierto lucro en función de su actividad, encuentra vía para poder hacerlo, no viene ahora al caso qué país, pero eso fue no hace muchos meses. Y qué sé yo si no hacen una triangulación, todo esto dio lugar a una reforma donde se procura evitar a través de eso que aparecieran sujetos, llamaríamos falsos intermediarios, para que si yo vendo un producto que vale 100, o descubrimiento, lo exporte a 70, encuentro un intermediario que me lo revende, intermediario situado no en nuestro país, lo revenda, haciendo el negocio con un tercero que es supuestamente el comprador definitivo. Yo no sé si no revende, que es supuestamente el comprador definitivo.

Por favor hagamos memoria, el año pasado que los principales sujetos del comercio exterior, yo lo llamaría el lobby más pesado, más importante de nuestro país, el que hace al grueso absoluto de nuestras exportaciones, miren que importante será eso, que no soy yo porque yo no importo nada, por el caso puedo transmitir a ustedes algunas ideas no sé si sirven, pero los que están en ese negocio, los más importantes, sus presentaciones, su planteamiento ante los legisladores, no tuvo ningún éxito, la orden vino, no la sugerencia, esto hay que aprobarlo así y así se aprobó. Lo cual me hace pensar que modestamente cuando algún organismo profesional visita a los legisladores y hace alguna ponencia, si a ellos no les hicieron caso, ¡qué nos van a hacer caso a nosotros cuando pedimos alguna modificación! Yo me siento frustrado, yo no voy al Congreso, yo no he asistido, digamos a entrevistas, pero muchísimos colegas oficialmente por distintos entes visitan proponiendo modificaciones o sugerencias para que se corrijan si ni al principal lobby del comercio exterior le pudieron aceptar alguna modificación, ¿qué pasa con el resto? Yo no digo que esté bien o esté mal, es así el trato. Y lo que está en la ley es la precaución para evitar maniobras que tienden a extraer materia imponible de nuestro país, en el impuesto a las ganancias, trasladándolo a otro donde no hay necesariamente reciprocidad, ni hay compensación de esos valores.

Por ejemplo, si ustedes son importadores y compran un producto que lo pagan 100, inteligentes y muy astutos, dicen no 100, no, yo voy a hacer que lo importo a 130, con lo cual, qué astuto que es el contribuyente, con eso incremento el costo local, y lo que yo vendo, por supuesto facturado como corresponde, lo que yo vendo achico la materia imponible. Pero, lo que yo aumento como valor de importación inevitablemente paga derechos de importación y las demás gabelas con lo cual hay una contradicción. Tenemos un mercado libre de cambio, que me parece perfecto. Y no como en otra época que había mercado regulado, no hace mucho hubo una causa penal, porque una señora de edad osó comprarle a un arbolito U$S 200, en la calle, imagínense el dispendio jurisdiccional que eso significó. En este caso, es al revés el tema.

No hay mercado regulado, hay mercado libre, no hay tentación de poder incrementar el valor de la importación para poder girar divisas al cambio oficial al exterior, porque no existe esa regulación. Siendo que ese problema del tipo de cambio, estimulaba a su vez el incremento del valor de compra. Pero, por otro lado daba lugar al crecimiento de los derechos de exportación. Solamente me falta que ahora en una calle se encuentren dos sectores de funcionarios, ustedes los distinguen enseguida, bien trajeados, corbata, portafolio, cara sufrida, siempre los inspectores, y haya una pelea entre fiscalizadores de la aduana y de la AFIP. Yo quiero que baje el precio de importación. Yo quiero que suba el precio de importación, porque no estoy de acuerdo.

Una anécdota que no tiene mucha difusión, hay intereses en contradicción en ese aspecto. Si yo importo a 100 e instrumento a través de una interpósita persona que lo que yo importo vale 120, estoy incrementando el costo local. Cómo hago para evitarlo. Viene el problema para los importadores y no los exportadores por los comoditis, que fue el principal núcleo de esta reforma, de decir o impugnar ese precio. Eso ya existía en el impuesto a los réditos, no tengo noticias que hubiese fructificado alguna cuestión. El viejo caso que lo pueden buscar como de antología, Eduardo Lusinian, de hace muchos años, lo buscan en los antecedentes de la jurisprudencia, no ustedes porque son jóvenes, pero yo sí me acuerdo haberlo leído y viví con los comentarios. Yo decía qué cosa extraña qué habrá pasado con Eduardo Lusinian. Vayan a buscar las sentencias y van a ver que prácticamente no pasó nada con ese tema.

Lo mismo cabe en materia de transacciones internacionales y giro de divisas al famoso caso Trebas, por ejemplo, como para poder impregnarse de lo que fue la historia fiscal. Porque, cuando hay ilícitos el fisco sabe donde están. Y además no sólo el fisco, sino que tiene el deber de hacerlo y pesquisarlo y buscarlo, porque para eso tiene las herramientas para hacerlo. Acá es al revés, o en otra forma le descargan al contribuyente local una cantidad de presunciones con el suministro de informaciones para que él altere su modificación de la base imponible. Exportaciones por si facturé de menos, importaciones por si les facturaron de más. Y acuérdense de algo, que a veces pasa desapercibido, en el momento que me facturar un bien valor FOB, por ejemplo, comprado ese bien es parte de mí activo para el impuesto a las ganancias mínima presunta. En el momento que yo facturo por exportación un producto y aun no lo cobré el saldo pasa a ser un activo para el impuesto a la ganancia mínima presunta. La facturación debe siempre emitirse, cuando vendo aunque se trate de una exportación y aunque revenda un producto que ya fue embarcado y despachado, aunque siga siendo mío.

Todo esto junta los aspectos formales con las cuestiones práctica de esta reforma. El tema de los comodities y de los intermediarios, creo que es más importante la ley que el reglamento. En el sentido que detecta cuáles son las cualidades de ese intermediario por las cuales la operación se somete a tomar el precio del producto exportado al día del embarco, y más aun, al día de la finalización de la carga. Así da la solución. Imagínense, ustedes son exportadores, en consecuencia qué son, prósperos, inteligentes, emprendedores, son exitosos, porque son exportadores. Embarcan un producto y el día que llegan los camiones al hay un piquete, un corte, y están pensando si la carga se les termina mañana o pasado ¿qué pasará en el mercado internacional, llega a subir el valor? Supuesto que se actúe con estos intermediarios, perdí.

Ahí tengo que especular para que baje el valor. Quiere decir que al exportador lo transforman ahora, en una especie de agente financiero o un financista qué esta pensado en cómo pactar las operaciones, cómo le juegan valores al solo efecto del impuesto a las ganancias. Yo no discuto el tema que se puedan cometer triangulaciones con tergiversación de la materia imponible. Pero, además si me veo obligado a aumentar el valor no necesariamente, si es que estoy vinculado con el comprador, si tengo una relación afectiva con el comprador y la ley tiene su sentido, no necesariamente eso va a ser menor materia imponible en otro país donde puede existir un impuesto a la renta. No hay simetría, cuando hay operaciones entre empresas vinculadas o entre casa matriz y sucursales o entre sucursales de una misma casa matriz de otro país, no hay reciprocidad.

No existe decirle a mí mismo que tengo otro establecimiento en otro país, mira anda el fisco local decile que tu precio no es éste, es más bajo. Esto se transforma en un impuesto a una renta presunta porque sí. Más aun, qué pasaría si en materia de exportaciones el precio al día del embarque es menor que el precio pactado con anticipación, no hay rebaja, eso esta implícito en toda la estructura de la ley.

La ley es para incrementar la materia imponible no para rebajarla, sino imagínense soy una empresa muy grande en materia de comercio exterior, difundo una noticia para cuando voy a embarcar. ¡Creció la cosecha en tal país! Bajan los precios, ese día embarco. Soy grande y puedo manejar eso, vieron lo que pasó con el embarque de limones, tan famoso. Un competidor dijo: en esos limones hay bichos. Rápidamente vinieron incautaron la mercadería y no sé que hicieron con esos limones.

Comer no se los pueden comer. ¡China va a bajar su demanda de soja! Al diablo el precio. ¡Llovió en Estado Unidos! Sube la cosecha, baja la cosecha. Y esa es la situación para qué, para cubrirse. ¿Y qué hace la inmensa mayoría de los sujetos? Se cubren pactando un precio. Pero, ahí lo que me permito sugerir o comentarles es lo siguiente. Lo que en la ley se llama diferencia de precio de exportación, en realidad si es que hay mayor materia imponible es la ganancia de un tercero producto de una operación financiera que esta atribuido como renta de fuente argentina. Si yo pacto una operación a 100, anticipadamente, porque me quiero cubrir, porque quiero fijar precio, porque además tiene cotización internacional y porque además lo registro en la Secretaría de Agricultura y con esa ley, que no recuerdo y que esta puesta en el texto, y el día del embarque en vez de 100 vale 120, yo declaro una mayor ganancia mía, que en realidad es ganancia del intermediario. Pero, el intermediario que es a lo mejor revendedor, a lo mejor tiene una operación financiera allí. Con lo cual estoy tomando como precio de venta el resultado de una operación financiera, una especulación un derivado y todos aquellos mecanismos que yo no puedo ahora dominar y entrar a explicarlo en detalle. Este es un poco el núcleo de la cuestión.

Tengan presente que hay varios aspectos en la ley y consiguientemente en el reglamento, por el cual los sujetos deben suministrar información. Y esa información que tienen que suministrar yo les pido que tengan particular cuidado, con el artículo 8º de la ley, el último párrafo y que después es reglamentado. El reglamento fijó tan a destiempo el monto de $1.000.000 de operaciones para suministrar información que hasta hoy que yo sepa no esta definida cuál es la que hay que aportar. Las operaciones del artículo 8º de la ley, a los cuales después refiero el reglamento, son las operaciones a las cuales yo las llamaría sospechosas. Y en estas operaciones, en el artículo 8º están todas las pautas. Sujetos vinculados o que operen con paraísos fiscales, o países de baja y nula tributación.

Yo puse en el fascículo PBNT – países de baja y nula tributación – Si ustedes leen esos países que están en le decreto, les llama la atención alguno. Territorio continental Hong Kong, territorio de China, el resto son islas paradisíacas perdidas en el Pacífico. Algunos del nombre de esas islas hasta están mal escritas y nunca se corrigieron, y el grueso cuál es China. No esta Taiwán será para no generar un conflicto diplomático, imagínense si nuestro decreto menciona Taiwán, los chinos se nos vienen encima. Cómo vamos a reconocer a Taiwán, no esta Corea del Sur, que es un país con dictadura feroz, pero es una potencia de primer nivel. Los japoneses tienen una costumbre, no están ahí, ellos trabajan, no se les puede sacar esa epidemia, trabajan.

En el artículo 8º de la ley están las pautas vinculación económica, vinculación con terceros sujetos, operaciones con países de comercio exterior de baja o nula tributación. Y en el 8º, todos los otros casos dice, el contribuyente deberá suministrar a la AFIP a efectos de establecer que los precios declarados se ajustan razonablemente a los de mercado. Me gusta la palabra razonablemente, lo cual da cierta elasticidad al tema, incluida las asignaciones de costos, márgenes de utilidad y demás datos que dicho organismo considere necesario para la fiscalización de dichas operaciones siempre que el monto anual de las exportaciones e importaciones supere la suma anual de $1.000.000. Yo hubiera preferido que se incremente más, pero esta allí. Con lo cual, cada vez que hay una operación de comercio exterior deberíamos sugerirle a nuestros poderosos clientes, que para eso nos pagan, que por cada compra tienen que tener por lo menos tres o cuatro cotizaciones formales de otros competidores. Si yo me la paso pidiendo cotizaciones permanentemente a un competidor de un producto, porque yo sé a quien se lo compro, al fin y al cabo no me va a dar nada.

Me va a decir usted me esta molestando, no sé en que idioma me lo dirá, se la pasa permanentemente pidiéndome listas de precios o están en Internet. Con lo cual por cada importación me cuesta mucho más el trabajo de armar una carpeta que el costo del producto. Hay otro tema, en materia de comercio exterior donde supuestamente cada uno pugna por comprar lo más barato posible y exportando por exportar así sea a bajo precio, eso ya no sirve. El que quiere abrir un mercado y quiere exportar a bajo precio tomando sus costos apropiados por un sistema, la operatoria local, si es que tiene operatoria local, y busca nuevos mercados, ese esta perdido. Perdido en cuanto tiene un costo para el impuesto a la ganancia ante la presunción que su precio no se ajusta a lo pactado entre partes independientes o precios normales de mercado. Díganme en el mercado quién fija los precios, salvo que tenga cotización conocida. Como pasa con el mercado de Chicago o los productos de comodities, ahí sí.

Todo esto que me permito comentar es una fuente de precauciones a tomar. Porque, entiendo que el fisco ahora esta en posición cómoda. Busque los precios, obténgalos no sé cómo, los baja por Internet y si hago una operación de exportación de por ejemplo, $1.000.000 y tengo que suministrar información y a lo mejor tengo que conseguir por una exportación precios comparables el trabajo o el soft necesario para hacer eso me cuesta mucho más que el beneficio de la operación. Yo quiero ser realista, no es lo mismo un exportador que tiene 2.000 ó 3.000 millones de dólares, por hablar de una moneda débil, de valor de exportación que un sujeto Pyme que realmente como buen emprendedor consigue mercados externos. El tema es mucho más largo, pero si vienen preguntas lo aclararemos, es mucho más largo el fascículo que les escribí con el comentario, artículo por artículo sobre este tema. Pero quiero comentar el tema de capitalización exigua, porque yo a mí mismo me marco el tiempo. Ya esta entrando el vapor del café ¿será importado el café? ¿Vendrá de Colombia? ¿Tendrá certificado antisecuestro si viene de Colombia? Ahí tienen un tema, si lo consigo más barato en un lugar, perfecto. Pero, la aduana va a decir no, el precio que corresponde es más alto y viceversa. Y nunca nos vamos a poner de acuerdo.