A nivel de trabajos contables internacionales suele aplicarse en el Sector Público la denominación de "Activos Materiales de Infraestructura" para describir a aquellos de gran magnitud y de larga duración (carreteras, puentes, redes de comunicación, etc.) y a los trabajos de ingeniería civil de relevante envergadura (Ej.: diques marítimos), cuya administración está a cargo del Estado, con la consiguiente obligación de rendir cuentas sobre la gestión de los mismos.-

En el Reino Unido, se consideran activos de infraestructura a los gastos de capital en bienes materiales inmovilizados, que sólo se pueden recuperar mediante el uso continuado del activo creado y que generalmente no tendrá valor realizable o potencial de beneficios económicos ("costes no recurrentes de capital").-

Dentro de los activos en cuestión corresponde separar aquellos que constituyen un "patrimonio histórico, artístico y cultural", tales como las obras de arte, documentos históricos, terrenos de importancia histórica, monumentos y edificios de valor cultural.-

En tal sentido, para las normas contables generalmente aceptadas o aplicadas a nivel internacional, prevalece el criterio de que tanto los activos de infraestructura como los del patrimonio histórico, artístico y cultural, debieran ser valuados y reconocidos como cualquier otro activo material no circulante.-

No sucede ello en todos los casos ya que, en contraposición, en el Reino Unido la profesión considera que dichas categorías de activos requieren diferentes criterios de medición, es decir, los de infraestructura al "costo histórico", mientras que los restantes al "costo actual". Sin embargo, también se afirma que cuando no existe intención alguna de reemplazar estos últimos y se los mantiene a un nivel constante de conservación, los mismos no debieran valorizarse ni depreciarse.-

Otra clase de activos materiales está constituida por los "recursos naturales", que en Canadá se definen como recursos económicos en su estado natural no explotado, pudiendo ser renovables (bosques, reservas pesqueras, etc) o agotables (petróleo, yacimientos minerales, etc.). Así, dichos recursos debieran mostrarse en los estados contables, ya que revisten la condición de información útil desde el punto de vista de la responsabilidad en la gestión del Estado, ya que los mismos pueden representar fuentes importantes de ingresos futuros. Ello sin perjuicio de su relevancia a los fines de evaluar las políticas ambientales del mismo Estado.-

Aspectos tales como el valor de las reservas de agua, pesqueras y otras similares constituyen temas de alta importancia geopolítica, económica y social en términos de la denominada "aldea global", por cuya razón debieran ser susceptibles de encarar urgentemente su tratamiento a nivel profesional en el Sector Público.-

El tratamiento contable de los bienes a que se refiere el presente trabajo también está influenciado por la actual transición que se viene operando desde la base caja a la base devengado, lo cual implica la consideración gradual de un mayor número de activos, con sus consiguientes cuestiones relativas al reconocimiento y valuación de los bienes. Estos criterios han ido variando de acuerdo a los distintos objetivos que los estados financieros pretenden satisfacer. Actualmente, conforme a la evolución que ha experimentado la profesión en temas inherentes al Estado y sus reales necesidades de información, se tiende, casi en forma irrestricta, a aplicar el criterio del devengado, incluyendo a los activos comprendidos en el presente estudio.-

Tal cual era previsible, el debate se ha centrado especialmente en los activos de infraestructura y del patrimonio histórico, artístico y cultural. Ya en el Reino Unido se ha recomendado la registración contable integral de dichos activos valuados al costo histórico y no sujetos a depreciación.-

Concretamente, se debate actualmente si la mencionada información debiera exponerse al valor actual o a un valor simbólico. En el mismo Reino Unido se insiste en que los activos de infraestructura y los "comunitarios" deben incluirse en el balance de situación al costo histórico (aplicándose depreciaciones sólo para cuando se lo considere factible).-

Según el "Marco Conceptual para la Preparación y Presentación de los Estados Financieros (IIASC)", los métodos de valuación que se utilizan generalmente para todo tipo de activos son los de costo histórico, costo de reposición, valor de realización y valor actual. Por ende y a los fines de definir el método de valuación aplicable en el Sector Público a los activos objeto del presente trabajo, no debiera desconocerse el alto grado de improbabilidad de localizar registros disponibles sobre los mismos en la mayoría de las administraciones públicas latinoamericanas. De todas formas, se ha avanzado en considerar el costo histórico o su valor de reposición ajustado a la antigüedad y obsolescencia de cada activo, cuando correspondiere.-

En el caso de la valuación de los activos comunitarios, se acepta que los mismos hasta podrían exponerse a valor de mercado, costo de reposición (el caso de destrucción de un activo) o valor de uso alternativo (caso de activos no reemplazables).-

En estos últimos años, el debate tiende a profundizarse. En Francia, los expertos contables recomiendan asignar a dichos activos un valor simbólico en los estados financieros, incluyendo la mayor información complementaria posible en sus correspondientes notas.-

Inclusive, en un mismo país - Australia- existen puntos de vista diferentes sobre el tratamiento contable de los activos comunitarios. Así, en Nueva Gales del Sur dichos activos se valúan en el balance general por el monto de un dólar, mientras que en Victoria se los considera esencialmente similares a los restantes activos.-

Sin perjuicio de lo expuesto, los profesionales que se oponen a la asignación de valores simbólicos arguyen que su exposición según tal criterio sirve para advertir a los usuarios sobre las dificultades de valuación existentes, proporcionando sólo información irrelevante que distorsiona el verdadero patrimonio neto del Estado. En el caso del Sector Público de Nueva Zelanda, por ejemplo, se asignó -con la ayuda de especialistas- un valor de 475 millones de dólares neocelandeses a una colección bibliográfica histórica de bienes únicos que se mantienen indefinidamente.-

En la materia, también suele considerarse el deterioro de los activos comunitarios. Cuando dichos activos son valuados al costo histórico o valor de mercado y sufren un deterioro en su "potencial de servicio", la inquietud está dada en si dicha pérdida debiera reconocerse en forma similar a la que sufren otros activos.

Sobre estos temas tan proclives al debate, resulta de interés considerar un estudio de investigación canadiense titulado "Contabilización y Presentación de la Información sobre los Activos Materiales en las Administraciones Públicas", que contempla las distintas características de los activos de infraestructura o comunitarios, los del patrimonio histórico, artístico y cultural, los de defensa, los recursos naturales y los terrenos públicos.-

Por su parte, la IFAC considera, para el Sector Público, que esta clase de debates constituye un importante desafío profesional, especialmente si se tienen en cuenta las nuevas implicancias que sobre dichos activos conlleva la actual transición hacia el devengado contable, sin perjuicio de seguir brindando la información de base caja que sea requerida. En la materia, la IFAC opina que resulta importante considerar el tratamiento asignado por las NIC a dichos activos a los fines de trasladar sus criterios al Sector Público, sin perjuicio de las adecuaciones que se consideren necesarias y de las notas que puedan agregarse sobre el tema a los estados contables.-

En la ya conocida NICSP 17 - Propiedad, Plante y Equipo (y su complementaria NICSP 21 - Deterioro de Activos no Financieros), corresponde remitirse a la normativa sobre "activos de infraestructura" (prevalece el valor de costo) haciendo la salvedad que si bien la misma no es obligatoria para los recursos naturales renovables, petróleo y explotaciones mineras (salvo para algunos de sus elementos considerados individualmente) ni para los bienes del patrimonio histórico, artístico y cultural, nada obsta para que se apliquen sus criterios contables a dichos bienes cuando los gobiernos lo consideren procedente. Puede apreciarse entonces que la IFAC muestra una política de flexibilidad normativa, en contraposición a las críticas que suelen formularse sobre su supuesta rigidez.-

A nivel profesional, se estaría llegando a una situación tal que en la selección del criterio de contabilidad que cada gobierno considere más apropiado y conforme a un previo proceso de armonización normativa, debiera propiciarse aquél que garantice siempre la más alta calidad en las prácticas contables a cargo de las distintas jurisdicciones y entidades del Estado, en la medida que se posibilite, complementariamente, la imprescindible integración del presupuesto con la contabilidad gubernamental.-

Sobre la base de la práctica contable de los países latinoamericanos -además de los avances graduales que se vienen operando en nuestro Estado nacional y de otras experiencias similares-, merece destacarse la normativa oportunamente instrumentada en Colombia, mediante su "Plan General de Contabilidad Pública" (versión 1997), el cual diferencia el tratamiento de las "propiedades, planta y equipo", los "bienes de beneficio y uso público", los "recursos naturales y del medio ambiente" y los "bienes de arte y cultura". Para los bienes de uso público, el mencionado Plan adopta el criterio de valuación por el costo histórico (montos invertidos en el proceso de construcción, adecuación, adición o mejora significativa), mientras que para los bienes históricos y culturales se utiliza el costo de adquisición o construcción, al igual que para los recursos naturales, mediante métodos de cálculo de reconocido valor técnico especializado.-

En conclusión, surge esta pregunta: Cuáles serían las perspectivas profesionales para debatir y armonizar criterios sobre el inventario y el tratamiento contable de los jurídicamente denominados bienes públicos de dominio público? Pues, como ocurre en instancias similares, se considera que no cabe otra alternativa que propiciar una amplia difusión profesional, a nivel nacional e internacional, sin soslayar en absoluto la participación de los distintos gobiernos provinciales y locales.-

Quizás, para el ámbito profesional del Sector Público, haya llegado la hora de coordinar esfuerzos, experiencias y talentos para el tratamiento de temas tales como las opciones de clasificación para los activos del sector, las cuestiones de actualización y aspectos prácticos de la valuación de activos correspondientes al patrimonio histórico - artístico - cultural, el tratamiento individual o conjunto de los activos de infraestructura, la posible adopción de criterios de valuación para dichos bienes y, por supuesto, los vacíos de control en dicho ámbito.-

Si se consideran las actuales falencias de control público integral, las insuficientes rendiciones de cuentas y la generalizada corrupción en todos los niveles de la sociedad, no caben dudas que resulta necesario afrontar este desafío profesional que, como tantos otros, implicará un beneficio sustancial en el logro de la transparencia fiscal y de una mejor calidad de la gestión pública.-

No se trata de ampararse en el criterio de que a falta de un adecuado sistema integrado de información resulta inútil el control por los órganos competentes, sino que habrá que coordinar políticas de acción conjunta para que, sin perjuicio de la actualización de los modelos conceptuales vigentes más la consiguiente adaptación de los sistemas, no se pierda la visión de integrar la evaluación de la responsabilidad emergente de la gestión en el uso de los recursos públicos asignados.-

Es decir que, si un gobierno demorara la instrumentación final de un enfoque más confiable y transparente sobre la información contable gubernamental, no por ello se justificaría renunciar al control o subestimarlo -por ejemplo en el caso del inventario, custodia, mantenimiento y exposición contable de los bienes del Estado- ya que de lo contrario se estaría avalando y acentuando el grave descontrol que hoy lamentablemente caracteriza a las distintas administraciones públicas.-

Corresponde entonces asumir este nuevo desafío profesional, con la perspectiva de mejorar los niveles de transparencia y de ética en el ejercicio de la función pública...Y avanzar -que de ello se trata-, como en todos los órdenes de la vida, libremente, sin desfallecer, unidos en la diversidad -como dijera Julián Marías- y en pos del bien común de la sociedad.-